Самое неприятное событие, которое может случиться в предпринимательской деятельности организации – это выездная налоговая проверка (ВНП). В одних организациях, она может иметь место несколько раз, в других – ни разу.
Выездная налоговая проверка представляет собой одну из форм налогового контроля, проводится на основании решения налогового органа, как правило, на территории налогоплательщика. Такая проверка ориентирована на выявление тех нарушений налогового законодательства, которые не всегда можно обнаружить в рамках камеральной налоговой проверки, для их выявления требуется углубленное изучение документов бухгалтерского и налогового учета, а также право проведения ряда специальных мероприятий контроля, например, осмотра, выемки документов и предметов, экспертизы. Как правило, именно в рамках выездных налоговых проверок и выявляются нарушения, обусловленные злоупотреблениями экономическими субъектами в налоговой сфере, стремлением уклониться от налогообложения (Определение КС РФ от 18 июля 2019 года № 2116-О).
Как правило, перед началом ВНП налоговый орган уже обладает информацией о возможных правонарушениях, совершенных налогоплательщиком, и в рамках ВНП ориентирован преимущественно на сбор доказательств таких нарушений, а также выяснение обстоятельств их совершения, наличие / отсутствие умысла в деяниях.
Установлены 12 критериев, по которым оценивают налогоплательщиков. В целях соблюдения баланса частных и публичных интересов, эти критерии являются общедоступными и служат одновременно для самоконтроля налогоплательщиков и исключения самопроизвольного вмешательства в хозяйственную деятельность организаций со стороны налоговых органов.
Какие же это критерии, которые могут привести к назначению ВНП?
Показатели для назначения выездной проверки приведены в рамках Концепции системы планирования выездных налоговых проверок, утвержденной Приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@.
В Концепции установлено 12 критериев.
Все критерии условно можно разделить на 3 группы:
- критерии, которые применяют как к организациям, так и к ИП (например, среднемесячная зарплата на одного работника ниже среднеотраслевого показателя);
- критерии для организаций (например, рентабельность продаж и активов фирмы ниже среднеотраслевого показателя);
- критерий для ИП по доле профессионального вычета в сумме доходов.
Таким образом, одним из факторов риска проведения ВНП для организации является значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики.
Сравнить свою рентабельность продаж можно с помощью интернет-сервиса налоговой службы "Прозрачный бизнес" (https://pb.nalog.ru/calculator.html). Если рентабельность существенно ниже средней по отрасли, то могут попросить это пояснить или включить в план выездных проверок (п. 11 Общедоступных критериев оценки рисков).
Другим фактором, из 12 установленных в Концепции для назначения ВНП, выступает ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском (п.12 Общедоступных критериев оценки рисков).
При оценке налоговых рисков, которые могут быть связаны с характером взаимоотношений с некоторыми контрагентами, налогоплательщику рекомендуется исследовать следующие признаки:
- отсутствие личных контактов руководства (уполномоченных должностных лиц) компании-поставщика и руководства (уполномоченных должностных лиц) компании-покупателя при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров;
- отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность;
- отсутствие документального подтверждения полномочий представителя контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность;
- отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении складских и/или производственных и/или торговых площадей;
- отсутствие информации о способе получения сведений о контрагенте (нет рекламы в СМИ, нет рекомендаций партнеров или других лиц, нет сайта контрагента и т.п.).
Перечень Общедоступных критериев оценки рисков приведен также в таблице.
Чем больше совпадений, тем больше вероятность визита проверяющих. Проверяющие могут использовать и другие критерии оценки. Например, это может быть превышение доли вычетов по НДС над средней долей по региону или ваша группа риска по НДС (высокая, средняя или низкая). Ее присваивает программа "АСК НДС-2", которая в автоматическом режиме проводит проверки деклараций по НДС, устанавливает правильность либо ошибки в расчетах суммы НДС, заявлены ли налоговые вычеты (возмещение) по нему (Письмо ФНС России от 03.06.2016 № ЕД-4-15/9933@).
При проверке "АСК НДС-2" анализирует данные деклараций по НДС как самого налогоплательщика, так и его контрагентов в «цепочке» поставщиков (заказчиков). Она сравнивает показатели счетов-фактур, книг покупок и продаж, журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур посредников с аналогичными данными у контрагентов.
Цель такой перекрестной проверки - узнать:
- правильно ли был исчислен и уплачен налог в бюджет;
- правомерность заявления вычетов по НДС по операциям, по которым контрагент не уплатил налог в бюджет (в том числе из-за того, что их не было в реальности).
Кроме того, у налогового органа есть право назначить ВНП при ликвидации или реорганизации организации (п. 11 ст. 89 НК РФ), или заявлении третьего лица о возможных нарушениях организаций налогового законодательства. Однако,
Письмом ФНС России от 10.09.2021 № СД-4-2/12900@ установлено, что заявление третьего лица о возможных нарушениях налогового законодательства, наличие неурегулированного спора в рамках дела о банкротстве не являются безусловными основаниями для проведения у последнего ВНП. Налоговый кодекс РФ также не устанавливает причины, по которым может быть назначена ВНП, поэтому перечень таких факторов является открытым.
Гарантией соблюдения прав налогоплательщиков при проведении налоговых проверок служит установленный ст. 103 НК РФ принцип недопустимости причинения неправомерного вреда. Названный принцип предоставляет подконтрольным экономическим субъектам правовую защиту от произвольных действий сотрудников налоговых органов, осуществляющих контрольные мероприятия.
Что может быть предметом ВНП?
Предметом ВНП является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Налоговые органы не вправе проводить две и более ВНП по одним и тем же налогам за один и тот же период, а также не вправе проводить в отношении одного налогоплательщика более двух ВНП в течение календарного года, за исключением случаев принятия решения руководителем ФНС России.
Проверку могут провести как по одному конкретному налогу, сбору или взносу, так и по всем налогам, сборам и взносам. Предмет проверки укажут в решении о проведении ВНП. Менять предмет по ходу проверки или выходить за его рамки инспекторы не могут.
В отличие от камеральной проверки, налоговый орган может назначить повторную ВНП в следующих случаях:
- для контроля за работой инспекции, которая ранее провела у вас выездную проверку.
- в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации (расчета).
Если при проведении повторной ВНП выявлен факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, которое не было выявлено при проведении первоначальной ВНП, к налогоплательщику не применяются налоговые санкции, за исключением случаев, когда невыявление факта налогового правонарушения при проведении первоначальной налоговой проверки явилось результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа.
Как указал КС РФ, повторная ВНП, проводимая вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, осуществившего первоначальную выездную налоговую проверку, должна отвечать критериям необходимости, обоснованности и законности, с тем чтобы не превращаться в неправомерное обременение для налогоплательщика (Определение КС РФ от 27 февраля 2018 года № 527-О).
За какой период могут проверить налоги при ВНП?
По общему правилу максимальный период, который могут охватить выездной проверкой (глубина проверки), - не больше трех календарных лет, предшествующих году вынесения решения о ее проведении. Кроме того, налоговые органы могут проводить ВНП в отношении филиалов и представительств организаций, как в рамках основной проверки налогоплательщика, так и в рамках самостоятельной проверки филиалов, представительств налогоплательщика.
Сколько длится ВНП?
По общему правилу ВНП не может продолжаться более 2 месяцев. Указанный срок может быть продлен до 4 месяцев, а в исключительных случаях - до 6 месяцев. На практике редко встречаются случаи, когда ВНП длится 2 месяца. Налоговые органы могут приостановить выездную проверку на срок до 6 месяцев для истребования документов у контрагентов, экспертизы, перевода документов и т.д. Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.
Полномочия налоговых органов при ВНП?
При выездной проверке у инспекторов самые широкие полномочия - они могут проводить практически все мероприятия налогового контроля, а именно:
- истребовать документы и информацию у налогоплательщика, его контрагентов, иных лиц;
- допрашивать свидетелей;
- осматривать помещения, территорию, предметы;
- изымать документы и предметы;
- проводить экспертизу;
- привлекать к участию специалиста.
Более того, в выездной проверке могут участвовать сотрудники полиции.
Чем заканчивается ВНП?
В последний день проверки составляется справка. Акт выездной проверки налоговые органы составят в течение 2 месяцев с даты справки. Вместе с актом проверяемая организация получит извещение о времени и месте рассмотрения материалов проверки.
После получения акта у компании есть 1 месяц на подачу возражений по акту, в которых налогоплательщиком должна быть сформулирована правовая позиция к предъявленным налоговым органом претензиям со ссылками на закон, письма Минфина и ФНС, судебные акты, с приложением копий подтверждающих документов.
Также налогоплательщик может представить дополнительные доказательства, являющиеся основаниями для исключения ответственности или применения смягчающих обстоятельств с целью снижения размера штрафа.
Рассмотрение материалов налоговой проверки могут продлить или отложить на месяц. По итогам рассмотрения ИФНС вынесет решение о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности, либо о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
Дополнительные мероприятия налогового контроля назначат, если после рассмотрения материалов проверки руководитель ИФНС затрудняется принять итоговое решение. Перечень и срок дополнительных мероприятий укажут в решении об их проведении, но он не может быть больше месяца. Дополнительные мероприятия также заканчиваются вынесением отдельного документа – дополнения к акту, по которому может быть подано возражение.
Затем принимается окончательное решение:
- о привлечении компании к ответственности за налоговое правонарушение;
- об отказе в привлечении компании к ответственности за налоговое правонарушение.
Как указал недавно Верховный Суд РФ, если сроки совершения определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля, в том числе сроки рассмотрения материалов проверки и принятия решений по ней, сроки рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом в своей совокупности превысили двухлетний срок, предусмотренный абзацем третьим пункта 1 статьи 47 НК РФ, то в таком случае налоговый орган утрачивает право на принудительное взыскание задолженности как во внесудебном, так и в судебном порядке (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 04.06.2024 № 301-ЭС23-26689 по делу № А38-5256/2022).
